技术探索Ｉ ＴＥＣＨＮＩＣＡＬ ＰＲＯＢＥ 浅议包装物及消费税会计处理 湖北山乡调味饮品有限公司 肖汉文 湖北汉川市财政局 一曾慧芳 、包装物及包装物的核算 租、出借包装物的摊销价值，在这种情况下，本科目应设置“库存未 用包装物”、“库存已用包装物”、“出租包装物”、“出借包装物”、“包 包装物是指为了包装本企业商品而储备的各种包装容器，如 桶、箱、瓶、坛、袋等。包括：生产过程中用于包装产品作为产品组成 部分的包装物；随同商品出售而不单独计价的包装物；随同商品出 售而单独计价的包装物；和出租或出借给购买单位使用的包装物。 装物摊销”五个明细科目，本科目的期末余额，为期末库存未用包 装物的实际成本或计划成本和出租、出借、以及库存已用包装物的 摊余价值。 各种包装材料，如纸、绳、铁丝、铁皮等，应在“原材料”科目内 核算；用于储存和保管商品、材料而不对外出售的包装物，应按价 值大小和使用年限长短，分别在“固定资产”或“低值易耗品”科目 核算。包装物数量不大的企业，可以不设置本科目，将包装物并人 “原材料”科目内核算。单独列作企业商品产品的自制包装物，应作 为库存商品处理，不在本科目核算。 （１）购入、自制、委托外单位加工完成验收人库的包装物。企业 接受的债务人以非现金资产抵偿债务方式取得的包装物。非货币 性交易取得的包装物等，以及对包装物的清查盘点，比照“原材料” 科目的相关规定进行会计处理。 【２）生产领用包装物，借记“生产成本”等科目，贷记本科目；随 同商品出售但不单独计价的包装物，借记“营业费用”科目，贷记本 科目；随同商品出售并单独计价的包装物，借记“其他业务支出”科 目，贷记本科日。 （３）出租、出借包装物，在第一次领用新包装物时，应结转成 本，借记“其他业务支出”科目（出租包装物），借记“营业费用”科目 （出借包装物），贷记本科目。出租、出借包装物金额较大的可通过 “待摊费用”或“长期待摊费用”科目分次摊销。以后收回已使用过 的出租、出借包装物，应加强实物管理，并在备查簿上进行登记。 收到出租包装物的租金，借记“现金”、“银行存款”等科目，贷记“其 他业务收入”等科目。收到出租、出借包装物的押金，借记“现金”、 “银行存款”等科目，贷记“其他应付款”科目，退回押金作相反会计 分录。对于逾期未退包装物，按没收的押金，借记“其他应付款”科 目，按应交的增值税，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）” 科目，按其差额，贷记“其他业务收入”科目。这部分没收的押金收 入应交的消费税等税费，计人其他业务支出，借记“其他业务支出” 科目，贷记“应交税费——应交消费税”等科目；对于逾期未退包装 物没收的加收的押金，应转作“营业外收入”处理，企业应按加收的 押金，借记“其他应付款”科目，按应交的增值税、消费税等税费，贷 记“应交税费”等科目，按其差额，贷记“营业外收入——逾期包装 物押金没收收入”科目。出租、出借的包装物，不能使用而报废时， 按其残料价值，借记“原材料”等科目，贷记“其他业务支出”（出租 包装物）、“营业费用”（出借包装物）等科目。 （４）采用计划成本进行材料Ｅｔ常核算的企业，月度终了，结转生 产领用、出售、出租、出借所领用新包装物应分摊的成本差异，借记 “生产成本”、“其他业务支出”、“营业费用”、“待摊费用”等科目，贷记 “材料成本差异”科目（实际成本小于计划成本的差异，用红字登记）。 （５）出租、出借包装物频繁、数量多、金额大的企业，出租、出借 包装物的成本，也可以采用五五摊销法、净值摊销法等方法计算出 二、包装物消费税的处理 实行从价定率办法计算应纳税额的应税消费品连同包装物销 售的，无论包装物是否单独计价，均应并人应税消费品的销售额中 缴纳消费税。对于出租出借包装物收取的押金和包装物既作价随 同应税消费品销售，又另外收取的押金，因逾期未收回而没收的部 分，也应并人应税消费品的销售额中缴纳消费税。此外，自１９９５年６ 月１日起，对酒类产品生产企业销售除啤酒、黄酒以外的其他酒类 产品而收取的包装物押金，无论押金是否返还以及会计上如何核 算，均应并入酒类产品销售额中，依酒类产品的适用税率征收消费 税。根据以上规定，现行会计制度对包装物的有关会计处理方法作 了如下规定： （１）随同产品销售且不单独计价的包装物。随同产品销售且不 单独计价的包装物，其收入随同所销售的产品一起计人产品销售 收入。因此，因包装物销售应交的消费税应一同记人“主营业务税 金及附加”账户或其他有关税金账户。 （２）随同产品梢售但单独计价的包装物。随同产品销售但单独 计价的包装物，其收入记人“其他业务收入”账户。凶此，应缴纳的 消费税应记人“其他业务支出”账户。 （３）出租、出借的包装物。出租、出借的包装物收取的押金，借 记“银行存款”账户，贷记“其他应付款”账户；待包装物按期返还而 退回包装物押金时，作相反的会计处理；包装物逾期收不回来而将 押金没收时，借记“其他应付款”账户，贷记“其他业务收入”、“应交 税金——应交增值税（销项税额）”账户；这部分押金收入应缴纳的 消费税应相应记人“其他业务支出”账户。 ［例１］某卷烟厂２００８年６月销售甲类卷烟一批，取得销售收入 ６０００００元（不含税），另收取包装物押金８５５００元，包装物的回收期 限为１个月；同时销售乙类卷烟一批，取得收入５０００００元（不含税）， 其中包括随同卷烟销售的包装物的价值５００００元，款项均以银行存 款收讫。假定该烟厂对卷烟和包装物分别核算，且销售甲类卷烟的 包装物逾期未收回。则该烟厂会计处理如下： 销售甲类卷烟应纳的增值税和消费税： 增值税销项税额－－６０００００ ｘ １７％＝１０２０００（元） 应纳消费税额＝６０００００×５０％＝３０００００（元） 销售甲类卷烟而收取的包装物押金不征税。 借：银行存款 ７８７５００ 贷：主营业务收入 ６０００００ 其他应付款８５５００ 应交税费——应交增值税（销项税额）１０２０００ 借：主营业务税金及附加 ３０００００ 财今通孔・综合２０１０年第１０期（上） 技术探索ｌ ＴＥＣＨＮＩＣＡＬ ＰＲＯＢＥ 我国资产减值准则持续全面趋同思考 重庆工商大学 李璇 ２００９年９月，我国财政部发布《中国企业会计准则与国际财务 报告准则持续全面趋同路线图（征求意见稿）》（简称“路线图”），路 线图中提到中国企业会计准则已与国际财务报告准则实现了实质 性趋同。具体到资产减值这一具体准则，我国资产减值准则 估计单个资产的可收回金额，则会计主体应确定资产所属的现金 产出单元的可收回金额”；ＣＡＳ８￣，Ｉ规定“有迹象表明一项资产可能 发生减值的，企业应当以单项资产为基础估计其可收回金额。企业 难以对单项资产的可收回金额进行估计的，应当以该资产所属的 （ＣＡＳ８）实现了与《国际会计准则第３６号——资产减值））（ＩＡＳ３６）的 趋同主要表现在资产减值准则适用范围和资产减值确认与计量标 准的趋间。但通过对比，笔者发现我国ＣＡＳ８与ＩＡＳ３６对资产减值准 资产组为基础确定资产组的可收回金额。资产组的认定，应当以资 产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金 流人为依据。”由此可见国际会计准贝４的确认基础是单个资产和现 金产出单元（ＣＣＵ）而我国新准则并未引人ＣＧＵ概念而以单项资产 和资产组为确认基础。 ＩＡＳ ３６将ＣＧＵ定义为“现金产出单元是最小的可辨认的一组 则的规定不断趋同中仍存有较大差异。差异主要表现在资产减值 确认的基础以及资产减值损失转回的规定上。资产减值确认基础 的差异影响了资产减值的初始计量，对资产减值损失转会的规定 则影响资产减值的后续计量。为有效推进准则持续全面趋同的进 程，就有必要对资产减值准则现存差异进行深入分析。 一资产，该组资产通过持续运用基本上能够以独立于其他资产或其 他组别资产的方式创造现金流量”。理论上说以ＣＧＵ为基础确定资 产的可回收金额，承认了现金流量是企业各种资产和负债组合在 资本要素和人力要素的共同作用下产生的这～产出特性，具有较 高的合理性和科学性。但在实际操作中，ＣＧＵ概念的运用存在一定 、我国资产减值准则与国际资产减值准则差异及原因 （一）资产减值确认基础差异及原因ＩＡＳ ３６规定：“如果存在 资产可能减值的迹象，应估计单个资产的可收回金额。如果不可能 贷：应交税费——应交消费税 ３０００００ 销售价格为２０００元，随同产品销售并单独计价的包装物３００个，不 销售乙类卷烟应纳的增值税和消费税： 增值税销项税额＝５０００００×１ ７％＝８５０００（元） 应纳消费税额＝５０００００ Ｘ ４０％＝２０ＯＯＯＯ（元） 含税单价２００元／个，为促使包装物能够收回，另外每个包装物收 取押金２５元，上述款项均以银行存款收讫。会计处理如下： 销售应税消费品及包装物，确认收入时： 其中包装物应纳的消费税倾＝５００００ Ｘ ４０％＝２００００（元） 借：银行存款 贷：主营业务收入其他业务收入 １２３７５００ ｌｏｏｏ￣ ６ＯＯＯＯ 借：银行存款 贷：主营业务收入 ６３５０００ ５０００００ 其他业务收入 借：主营业务税金及附加 其他业务支出 ５００００ １８００００ ２００００ 应交税费——应交增值税（销项税额）１７００００ 其他应付款 为２０％）时： 应纳消费税额：（１００００００＋６００００）×２０％＝２１２０００（元） 应交税费——应交增值税（销项税额）８５０００ ７５００ 计算该消费品应纳的消费税（假定该产品适用的消费税税率 贷：应交税费～—应交消费税 逾期未收回包装物而没收押金时： ２０００００ 借：营业税金及附加 ２０００００ 其他业务支出 １２０００ 贷：应交税费——应交消费税２１２０００ （５）酒类产品生产企业的包装物。自１９９５年６月１日起，对酒类 产品生产企业销售除啤酒、黄酒以外的其他酒类产品而收取的包 增值税销项税额＝８５５００÷（１＋１７％）×１７％＝１２４２３（元） 应纳消费税额＝８５５００÷（１＋１７％）×５０％＝３６５３８（元） 借：其他应付款贷：其他业务收入 ８５５００ ７３０７７ 应交税费～—应交增值税（销项税额）１２４２３ 借：其他业务支出 ３６５３８ 贷：应交税费——应交消费税 ３６５３８ （４）随同产品销售但又另收取钾金的包装物。包装物已作价随 装物押金，无论押金是否返还以及会计上如何核算，均应并人酒类 产品的销售额中，依酒类产品的适用税率征收消费税。收取押金时 记人“其他应付款”账户，包装物所应缴纳的增值税和消费税贝０应 记人“其他业务支出”或“营业费用”账户，即借记“其他业务支出” 同产品销售，但为促使购货人将包装物退回而另外收取的押金，借 记“银行存款”账户，贷记“其他应付款”账户；包装物逾期未收回，押 金没收，没收的押金应缴纳的消费税，首先自“其他应付款”账户中 冲抵，即借记“其他应付款”账户，贷记“应交税费——应交消费税” 或“营业费用”账户，贷记“应交税费——应交消费税”账户。 参考文献： ［１］中国注册会计师协会：《税法》，中国财政经济出Ｎ￣Ｊ：２ｏｏ８ 年版。 账户；冲抵后“其他应付款”账户的余额转人“营业外收入”账户。 ［例２］某公司２００８年５月销售应税消费品５００吨，每吨不含税 财套通讯・综合２０１０／ｇ￣Ｉ ｌＯｌ￣（＿ｌｚ） （编辑袁露芬）