国有林场新会计制度营林生产成本核算

国有林场新会计制度营林生产成本核算

作者：王华仙

来源：《环球市场》2020年第07期

摘要：国有林场是为培育森林资，保护和改善生态环境，专门从事营林、造林、和森林管护的事业单位，执行的是事业单位会计制度，为了顺应时代发展，使国有林场会计核算制度更好的适应国有林场改革，使之与政府会计制度更好衔接，结合自身核算需要，发挥好林场财务在生态效益、社会效益、经济效益的作用。本文在政府会计制度的大框架下，根据国有林场实际情况，探讨适合林场（苗圃）营林生产成本核算的一些方法，大家共同讨论，共同进步。 关键词：国有林场;新会计制度;营林成本核算

国有林场是我国生态修复和建设的重要力量，也是维护国家生态安全最重要的基础设施工程，在大规模造林绿化和森林资源经营管理工作过程中取得了巨大成就，发挥了三大效益（生态效益、社会效益、经济效益），为保护国家生态安全、促进绿色发展、应对气候变化发挥了非常重要作用。随着社会进步，环境、气候不断恶化，国有林场在社会发展中的作用越来越重要。

一、N林场营林成本核算的内容

N林场森林经营面积10.3万亩，有27小班852林班，下设6个营林区，2个苗圃，1个贮木场，1个果园，跨地区经营，主要是森林培育和管护。是建场最早的国有林场之一，具有一定的代表性。

N林场20世纪90年代前属于全额拨款的事业单位，执行的是事业单位会计制度，90年代后划为自收自支的事业单位，执行的是林场（苗圃）会计制度，会计报表是按企业填报，2017年国有林场改革，又划为差额拨款事业单位，会计报表按事业单位填报，从 2019年1月1日执行政府会计制度，国有林场主要从事营林生产，就是林木的培育和管护，这就存在着怎样将营林生产成本核算嵌入到政府会计中去，即要符合新的政府会计制度，又要兼顾林业特有的属性，全面兼顾，统筹安排，为林场可持续发展发挥作用，更好的服务于林业。这就考验了我们林业会计人员的智慧。 （一）苗木生产成本

是指林场自行培育苗木过程中发生的必要支出，包括林场自行培育苗木过程中发生的必要支出，包括种子购买、处理种子摧芽，整地、作床、播种、插条、育苗、换床、翻袋、农药、化肥、喷水胶管、遮阳篷、水泥杆等育苗发生的材料费、人工费，以及到苗木出圃阶段发生的人工费，物料费等。

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（二）林木生产成本

是指国有林场从预整地开始至林木可以砍伐前这一时期的成本，包括前期造林成本、抚育成本、管理费用组成。造林成本包括预整地费用、调整设计费、苗木成本、人工工时费、车辆运输费及购买低值易耗品（锄头、箩筐）。抚育成本是指为促进林木生长而发生的人工費用。如修枝、打茬、割灌、除草等。管理费用是指林木从预整地开始至成林砍伐前发生的管护费用，包括护林人员工资福利费用，病虫害防治费用、营林设施费用、防火费用等相关费用。 （三）间接费用

是指为了国有林场为林木生产而开展的辅助性生产活动发生的各项费用，包括间接材料、间接人工、固定资产折旧费、无形资产摊销、其他费用等等组成。

管护费用为林木成林验收合格之后至采伐（或达到生产经营目的）前所发生的为预防和消除森林的各项破坏和灾害，保障林木健康生长，避免或减少森林资源损失而发生的各项支出，具体包括森林保护费、抚育间伐费、营林设施费、良种试验费、调查设计费以及其他管护费用。

二、N林场营林生产成本科目设置及核算 （一）N国有林场一级科目设置及核算

根据《政府会计准则一行政事业单位会计科目和报表》补充规定，N林场按上级相关规定设置了“1614营林工程”和“1841林木资产”。“营林工程”在N林场主要核算1、甲乙两个育苗基地育苗产生的费用;2、6个营林区造林、抚育、防火设施等费用;3、核算6个营林区管护人员的管护费用。“营林工程”年未为借方余额，反映的是N国有林场尚未结转的营林工程本年发生数，年未结转后无余额。“林木资产”在N林场主要核算营造管理的各种活立木资产和苗木资产的累计成本。主要是期未“营林工程”发生的育苗、造林、抚育、管护成本。借：林木资产;贷：营林工程。“林木资产”期未为借方余额，反映的是国有林场林木资产的累计成本。 （二）N国有林场二级科目设置及核算

N林场在“营林工程”一级科目下设置2个二级科目“苗木生产成本”和“林木生产成本”。“苗木生产成本”用于核算在苗生产过程中发生的2个苗圃发生费用;“林木生产成本”是用于核算6个营林区发生的造林、抚育、管护成本。

（三）N国有林场三级科目和子科目设置及核算

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N林场根据经营特点，在二级科目“苗木生产成本”下设置了甲苗圃和乙苗苗圃二个三级子科目，在三级子科目下面设置四级子科目人工工时费用、材料费、折旧费用及其他费用四个子科目。

在二级科目“林木生产成本”下按林区下设A林区、B林区、C林区、D林区、E林区、F林6个营林区，在各林区下再设置工资福利费用，防火设施维护费，防火人员工资，防火物资及扑火费用、抚育费用、病虫害防治费、公务费、折旧费、其他。 三、N林场营林生产成本核算中存在的问题 （一）新旧会计制度下N国有林场衔接中存在不畅

旧会计制度下“营林成本”每年期未进行结转，结转后无余额，再根据“营林成本”的本年发生数分析记入借：林木资产;贷：林木资本，新旧会计制度衔接将“林木资产”转入“林木资产”，“林木资本”转入累计盈余，“林木资本”就不存在。按新制度规定：国有林场应当根据自身生产经营特点和管理要求，将整个营林生产活动中发生的材料成本费用、人工成本费用和发生的间接费用，根据不同类型林木（苗木）相应林种、树种、或林班（小班）蓄积、面积等确定具体的成本核算对象，设置成本科目计算归集到的林木（苗木）的生产成本。核算方法一经确定不得随意改变。N国有林场在现有的森林经营中存在71%公益林，29%的商品林。N国有林场现存在账面上的国有林地27林班，852小班，很大一部分林地被周围村民吞食掉，林权在林场手中，林地在村民手中;还有跨地区经营3万亩林地，现由N国有林场管护着，林权证在别县手中不归还，在执行新会计制度以前归集的林木资产4000万怎样才能合理分配到现有森林资源中，是按林班、面积、树种、蓄积分配。还是其他更好方法。又怎样在商品林和公益林中划分？被村民占用的林地又怎样划分？在别县不归还林权证的林木资产又怎样划分？这么浩大的工程，不是依靠一个财务部门就能办到的。

（二）N国有林场科目设置中存在子科目过多过繁

经过这一年实践，营林生产成本中的子科目设置存在一些设置不合理的问题，设置繁杂，子科目设置层级多，不利于核算。年终回头看，意义不大，如是否需要在甲乙苗圃下分门别类设置四级子科目？在6个营林区下面是否在设置四级子科目？怎样设置合理是必需思考的问题。

（三）上级拨入项目资金核算中存在的模糊

营林生产上的上级主管部门拨入项目资金，如抚育费用、储备林工程项目、非经营密度科学试验林资金（跨年度使用），年度终了能不能根据“林木生产成本”科目发生数直接进入林木资产？

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（四）林木资产核算中存在有不实的嫌疑

按新会计制度规定营造的林木验收合格时，应将各类林木的培育成本、造林成本、抚育成本、管护成本、结转至相关的林木资本成本中;验收合格后至采伐（或达到预定生产经营目的）前发生的各类林木（苗木）的間接费用采用先累积后按一定分配标准（如面积、蓄积、千株数、林班、小班等），分摊转入相应的林木生产成本或林木资产中。生产性林木资产达到可以采伐林产品以后，继续发生的管护费用，应当作为林产品的生产成本，通过“加工物品”科目下设明细科目核算。按N林场这多年经验来看，林产品采伐（以云南松、华山松和早冬瓜木为例）周期为40年以上，灵醚录长生长期间，前后核算是否能够衔接？生产性林木达到采伐以后发生的费用通过“加工物品”科目核算。问题是什么时候可以达到采伐（大径级材可以是50年也可以是70年）？达到采伐后国家是否允许采伐（木材采伐必需是合法办理采伐指标后才能进行，不然以偷砍盗伐严加处理）。林木资产在漫生长过程中只增不减的问题？ 四、营林生产成本核算中解决问题的一些建议

（一）新旧会计制度下N国有林场衔接中的熟悉政策，衔接新会计制度

林木资产新旧会计制度衔接分摊问题，不是个性而是各林场共性问题，建议各林场根据自身情况按照以林班为基础，利用林班数据按面积或蓄积进行分摊，一经选定，不熊随意更改，若需要进行变更应报主管部门批准。主管部门应在其中发挥积极作用，责成各林场负责人重视，这是一项浩大工作，问题是经过几十年产生的，必需是领导、技术、财务、办公室各路人马相互协助，相互配合才能完成，不是财务一个部门单枪匹马能完成的。 （二）N国有林场科目设置中的熟悉政策，增加改进

营林工程科目下面设置多层子科目太繁锁，加大工作量，没有起到应有作用，还容易出错，将营林成本按林区总体归集，在分摊到各林区所在林班小班。利用电子表格强大的功能建立辅助账，又直观又明了。

（三）上级拨入项目资金核算中熟悉政策，加强核算

上级主管部门拨入的营林工程项目专项款，专款专用，在工程项目未完工不进行营林工程结转，待项目结束验收合格后一并结转入林木资产。 （四）林木资产核算中的引入公允价值。

林木生产周期较长，N林场具有商品林又有公益林（很多林场存在这问题）在此期向年年都有林木（苗木）生产成本记入。根据多年经验，实物都不存在，成本也许还会记入。建议引入公允价值观，以5-10年为一阶段，聘请有资质的第三方进行全面评估，从中发现问题，再

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根据评估情况进行相应调整;森林病虫害（如小蠢虫、松毛虫、天牛）年年都有发生，火灾发生跟气候有极大关系，在发生时，建议计提林木资产减值准备金。 五、总论

国有林场根据国家会计制度，结合本单位情况，在核算过程中，与时俱进，不断学习，为单位长远目标的实现，为单位可持续发展献计献策，为林业发展做好自己工作。更好的实现**总书记提出的“绿水青山就是金山银山”的理念。 参考文献：

[1]曾祥文.林地资产会计核算的探讨[J].绿色财会，2019（9）：8-9.

[2]王生富.国营苗圃强化苗木成本核算策略解析[J].现代园艺，2019（12）：

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